A. Einleitung

Das einzelne Finanzamt mag zunächst nicht alles wissen, die Finanzverwaltung insgesamt verfügt aber über ein umfassendes Wissen über die Steuerpflichtigen, welches auch zunehmend zielgerichtet mobilisiert wird. Bessere (länderübergreifende) Vernetzung der Finanzbehörden untereinander, aber auch mit anderen Landes- und Bundesbehörden, der Einsatz von Risikomanagement- und Prüfsoftware, die Schulung von IT-Spezialisten und der Aufbau von Kernkompetenzen in bestimmten, als problematisch angesehenen Wirtschaftszweigen lassen den Steuerbürger immer gläserner werden. Aber auch die Vernetzung mit privatwirtschaftlichen Unternehmen, die Verpflichtung zur Datenlieferung sowohl im Inland als auch aus dem Ausland, Auskunftsabkommen und eine Vielzahl internationaler Ermittlungs- und Auskunftsmöglichkeiten werden das Finanzamt in Zukunft immer häufiger in die Lage versetzen, eventuell verbliebene Informationsdefizite ggü. dem Steuerpflichtigen kurzfristig auszugleichen. Das eigentliche Problem der Finanzbehörden ist nicht die mangelnde Information, sondern die Informationen gut aufbereitet den relevanten Stellen zeitnah zur Verfügung zu stellen. Wer bisher nur dachte, Big Data im Privatbereich revolutioniere das Verhältnis zwischen Unternehmen und Verbrauchern, wird bald feststellen, dass die Finanzverwaltung das Sammeln und Auswerten von Daten jetzt schon gut beherrscht und in Zukunft deutlich ausbauen wird. Der Steuerpflichtige wird dann in jeder Phase des Besteuerungsverfahrens, von der Veranlagung bis zur Erhebung, gläsern und kontrollierbar sein.

Wichtig für den Steuerpflichtigen und seinen Berater ist also, genau zu wissen, welche Informationsquellen das Finanzamt nutzt und noch nutzen könnte, um den Mandanten frühzeitig gut beraten, vertreten und notfalls verteidigen zu können.

Die Vielzahl der verschiedenen Arten von Auskunftsansprüchen mit ganz unterschiedlichen Zielsetzungen erschwert regelmäßig eine allgemein anerkannte Gliederung der Materie. So wird das Thema häufig unterteilt in solche Informationspflichten, denen der Steuerpflichtige persönlich unterliegt, und solchen Informationspflichten, denen Dritte unterliegen. Gleichzeitig bietet sich aber auch eine Gliederung nach nationalen und internationalen Regelungen an. Das vorliegende Skript orientiert sich an der Unterscheidung zwischen national- und internationalbezüglichen Regeln. Sodann wird jeweils unterteilt zwischen Pflichten, die primär den Steuerpflichtigen selbst treffen, und solchen Pflichten, die primär Dritte treffen. Innerhalb der internationalbezüglichen Regelungen wird zudem unterschieden zwischen rein unilateralen Maßnahmen, bilateralen Vereinbarungen und multilateralen Vereinbarungen.

Zumindest kurz wird sodann auf Informationsansprüche des Steuerpflichti gen ggü. der Finanzverwaltung eingegangen, ebenfalls werden die Auskunftsverweigerungsrechte behandelt sowie die Möglichkeiten der Finanzverwaltung Informationen weiterzugeben und die Möglichkeiten des Steuerpflichtigen insoweit Rechtsschutz zu erlangen. Da die entsprechenden Regelungen seit 23.5.2018 vollumfänglich gelten, soll auch das Verhältnis AO/DSGVO näher beleuchtet werden, wo es primär um die Frage geht, welche Daten dürfen von der Finanzverwaltung nach dem neuen Datenschutzrecht an wen weitergegeben werden und wie muss die Finanzverwaltung die Rechte des Steuerpflichtigen oder Dritter in Bezug auf den Datenschutz wahren.

B. Nationale Regelungen

Die nationalen Regelungen zur Informationsgewinnung lassen sich grob einteilen in Erklärungs- und Anzeigepflichten des Steuerpflichtigen selbst, Erklärungs- und Anzeigenpflichten Dritter sowie Maßnahmen der Finanzbehörde selbst zur Informationsgewinnung.

I. Erklärungs-/Anzeigepflichten des Steuerpflichtigen

Der Steuerpflichtige ist einer schieren Unzahl von Steuererklärungspflichten und sonstigen Anzeigepflichten sowie insbesondere weiteren Mitteilungspflichten ggü. den Finanzbehörden ausgesetzt. Die verschiedenen Verpflichtungen ergeben sich dabei nicht etwa gesammelt aus einem Gesetz. Vielmehr werden allgemeine Regelungen in der Abgabenordnung durch speziellere Regelungen in Einzelsteuergesetzen und teilweise nochmals spezielleren Regelungen in weiteren nochmals spezielleren Einzelsteuergesetzen genutzt, um möglichst umfangreiche Informationen über die Einkommens- und Vermögensverhältnisse des Steuerpflichtigen, Gewinnermittlungssubjekts oder bzgl. des Besteuerungsobjekts zu erlangen.

1. Steuererklärungspflichten

Erfüllt eine Person steuerliche Tatbestände, ist sie regelmäßig zur Erklärung der Besteuerungsgrundlagen ggü. der Finanzverwaltung verpflichtet. Anders wäre die Finanzverwaltung in vielen Fällen, insbesondere in der Vergangenheit, nicht in der Lage, eine Steuerfestsetzung anhand des Gesetzes vorzunehmen.

Der Steuerpflichtige selber ist also zumindest grundsätzlich wichtigste Informationsquelle der Finanzverwaltung. Die Verpflichtungen zur Abgabe von Steuererklärungen ergeben sich dabei aus der Abgabenordnung sowie spezielleren Steuergesetzen wie z.B. dem Einkommensteuergesetz, dem Körperschaftsteuergesetz oder dem Umsatzsteuergesetz. Auch ggü. Gemeinden können Steuererklärungspflichten bestehen, so z.B. wenn die Gemeinde eine Zweitwohnungssteuer erhebt.

a) Abgabenordnung
Die allgemeinen Steuererklärungspflichten finden sich dabei in §§ 149 – 150 AO. Diese Regelungen sind jedoch regelmäßig zu ergänzen um Spezialregelungen in den Einzelsteuergesetzen, z.B. dem Einkommensteuergesetz, auf die nachfolgend noch einzugehen ist.

Gleichzeitig ist in der Abgabenordnung in § 181 Abs. 2 AO aber geregelt, dass für bestimmte Sachverhaltskonstellationen Erklärungen zur gesonderten Feststellung von Besteuerungsgrundlagen oder zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Besteuerungsgrundlagen abzugeben sind.

Dabei sind Erklärungen zur gesonderten Feststellung z.B. in solchen Fällen abzugeben, in denen (wie z.B. in Nordrhein Westfalen) die Finanzamtsbezirke tatsächlich i.S.v. Bezirken im geographischen Sinne organisiert sind, und nicht (wie z.B. in Bayern) anhand der Anfangsbuchstaben der Nachnamen der Steuerpflichtigen. So kann es z.B. in NRW vorkommen, dass der Betrieb eines Einzelunternehmers in einem anderen geographischen und damit auch finanzamtlichen Bezirk liegt, als der Wohnsitz desselben Steuerpflichtigen.

Dies führt dazu, dass für das Einzelunternehmen des Steuerpflichtigen eine gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen stattzufinden hat. Der so ermittelte Gewinn wird sodann von Amts wegen dem sogenannten Wohnsitzfinanzamt des Steuerpflichtigen in einem anderen Finanzamtsbezirk übermittelt. Der Steuerpflichtige muss also eine Steuererklärung zur gesonderten Feststellung der Besteuerungsgrundlagen abgeben und sodann eine weitere, nämlich die Einkommensteuererklärung aufgrund des Einkommensteuergesetzes.

Die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen findet regelmäßig bei Personengesellschaften statt, da die Personengesellschaft selbst zumindest für Zwecke der Ertragsbesteuerung nicht Steuersubjekt

sondern lediglich Gewinnermittlungssubjekt ist. Aus diesem Grunde wird der Gewinn zunächst für die Gesellschaft gesondert festgestellt, gleichzeitig erfolgt eine einheitliche Feststellung für alle Gesellschafter der Personengesellschaft.

Der so ermittelte Gewinnanteil inklusive aller weiteren steuerlich relevanten Daten wird gemäß der relevanten Gewinnverteilungsabrede der Gesellschafter auf alle Gesellschafter aufgeteilt und sodann an jedes Wohnsitzfinanzamt des jeweiligen Gesellschafters von Amts wegen übermittelt.

Auch der einzelne Gesellschafter muss zusätzlich bei seinem Wohnsitzfinanzamt eine Einkommensteuererklärung abgeben, in der der vom Betriebsstättenfinanzamt der Personengesellschaft für ihn ermittelte und an das Wohnsitzfinanzamt übermittelte Wert von Amts wegen berücksichtigt wird.

c) Umsatzsteuergesetz

Bei der Umsatzsteuer ergeben sich mehrere Erklärungspflichten. Da ist zum einen die sicherlich häufigste Variante der Umsatzsteuervoranmeldung gem. § 18 Abs. 1 UStG zu nennen. Der Steuerpflichtige muss je nach Umsatzsteuerzahllast des Vorjahres entweder monatlich oder quartalsweise Umsatzsteuervoranmeldungen erstellen und elektronisch an die Finanzverwaltung bis zum 10. des auf den Voranmeldungszeitraum folgenden Monats übermitteln. Wurde dem Antrag des Steuerpflichtigen auf sogenannte Dauerfristverlängerung stattgegeben, verlängert sich die Abgabefrist von 10 Tage auf einem Monat und 10 Tage. Umsatzsteuervoranmeldungen sind Steuererklärungen i.S.d. Abgabenordnung. Wird also eine Umsatzsteuervoranmeldung nicht rechtzeitig oder nicht vollständig an die Finanzverwaltung übermittelt, kann dies schon eine Steuerhinterziehung darstellen. Da es sich bei der Umsatzsteuer um eine sogenannte Selbstveranlagungssteuer handelt, reagiert die Finanzverwaltung zunehmend restriktiv auf diejenigen Steuerpflichtigen, die insbesondere im Zusammenhang mit der Abgabe von Umsatzsteuervoranmeldungen ihren Erklärungspflichten nicht ordnungsgemäß nachkommen.

Zusätzlich zu evtl. Umsatzsteuervoranmeldungen muss jeder Unternehmer eine Umsatzsteuerjahreserklärung gem. § 18 Abs. 3 UStG abgeben. Eine solche Umsatzsteuererklärung ist selbst dann abzugeben, wenn der Unternehmer sogenannter Kleinunternehmer i.S.v. § 19 Abs. 1 UStG sein sollte, also tatsächlich gar keine Umsatzsteuer an das Finanzamt abzuführen hat.

Im Zusammenhang mit Umsatzsteuervoranmeldungen und Umsatzsteuererklärungen ist zudem insbesondere bei solchen Unternehmern erhebliche Vorsicht geboten, die vordergründig gar keine umsatzsteuerpflichtigen Umsätze zu erzielen scheinen. Jede Art von Heilberuf läuft in diesem Zusammenhang zum Beispiel Gefahr der unrichtigen Einschätzung aufzusitzen, man sei mangels Umsatzsteuerpflicht der eigenen Leistung gar nicht verpflichtet, eine Umsatzsteuererklärung abzugeben. Diese irrige Auffassung leben sogar teilweise Steuerberater, was die Ansicht aber keineswegs richtiger macht. Grundsätzlich ist jeder Unternehmer erklärungspflichtig i.S.d. § 18 Abs. 3 UStG, völlig gleichgültig ob umsatzsteuerbare, umsatzsteuerpflichtige oder umsatzsteuerfreie Umsätze stattfinden. Es geht der Finanzverwaltung nämlich insbesondere darum, die Umsatzstruktur der Steuerpflichtigen zu erkennen, um z.B. tatsächlich gar nicht steuerfreie Umsätze identifizieren zu können, um so das Umsatzsteueraufkommen zu erhöhen. Insbesondere bei Heilberufen ist eine aktuelle Entwicklung dahingehend zu beobachten, dass z.B. Ärzte und Physiotherapeuten von der Finanzverwaltung zwischenzeitlich ausdrücklich aufgefordert werden, Umsatzsteuererklärungen ab 2015 abzugeben. Zudem werden diese Unternehmer zwischenzeitlich intensiv geprüft, da eine große Anzahl von Umsätzen zwischenzeitlich als umsatzsteuerpflichtig gilt, obwohl diese Umsätze von einem Heilberufsträger ausgeführt wurden.

Eine weitere Erklärungspflicht ergibt sich aus § 18a UStG, die sogenannte zusammenfassende Meldung (ZM). Diese ist je nach Volumen monatlich, quartalsweise oder jährlich ggü. dem Bundeszentralamt für Steuern abzugeben. Zweck dieser zusammenfassenden Meldung ist die Erfassung des innergemeinschaftlichen Warenverkehrs, was eine Konsequenz aus den nicht mehr stattfindenden Zollkontrollen an den EU-Binnengrenzen ist. Bei jeder Warenlieferung werden die UStId des Leistenden und des Leistungsempfängers erfasst, was wiederum spätestens bei einer Außenprüfung, Umsatzsteuer-Sonderprüfung oder Umsatzsteuernachschau mit den Angaben in den UStVA und USt-Erklärungen abgeglichen wird.

d) Gewerbesteuergesetz

Die Verpflichtung zur Abgabe von Gewerbesteuererklärungen richtet sich nach § 14a GewStG. Diese Verpflichtung trifft also nur solche Steuerpflichtige, die die Gewinneinkunftsart Einkünfte aus Gewerbebetrieb i.S.d. § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG erfüllen. Auch in diesem Zusammenhang sei vor einer häufig anzutreffenden Irrmeinung gewarnt, die da lautet, dass jeder Steuerpflichtige mit einem Gewinn unterhalb des Gewerbesteuerfreibetrages nach § 11 Abs. 1 Satz 3 GewStG keine Gewerbesteuererklärung abzugeben hätten. Eine solche Ausnahmevorschrift ist jedoch nur als Rückschluss aus § 25 Abs. 1 Nr. 1 GewStDV für Personengesellschaften und Einzelgewerbetreibende vorhanden.

e) Körperschaftsteuergesetz

Die Abgabe der Körperschaftsteuererklärungen richtet sich nach § 31 Abs. 1 KStG i.V.m. § 25 Abs. 3 EStG. Dass das Einkommensteuergesetz im Rahmen des Körperschaftsteuerrechts überhaupt eine Rolle spielt liegt daran, dass das Körperschaftsteuergesetz selber nur eine Spezialvorschrift im Verhältnis zum Einkommensteuergesetz für die Besteuerung von Körperschaften darstellt. Wo immer möglich, verweist das Körperschaftsteuergesetz deshalb auch ausdrücklich auf das Einkommensteuergesetz, sodass eine Vielzahl von Regelungen des Einkommensteuergesetzes im körperschaftsteuerlichen Bereich Geltung entfalten. Insbesondere gelten die Bilanzierungsvorschriften, sodass sich z.B. für Kapitalgesellschaften aus diesem Wechselspiel sowohl die Verpflichtung zur Führung von Büchern nach dem Handelsgesetzbuch (3. Buch HGB) als auch die Verpflichtung zur Führung von Büchern nach den Steuergesetzen nach § 140 AO i.V.m. HGB und nach § 141 AO ergibt.

f) Erbschaftsteuergesetz

Das Erbschaftsteuergesetz, welches eigentlich Erbschaftsteuer- und Schenkungsgesetz heißt, regelt die Steuerpflicht von Vermögenszuwächsen ohne Gegenleistung unter Lebenden und von Todes wegen. Besonderheit im Rahmen des Erbschaftsteuergesetzes ist, dass bei Vermögensübertragungen unter Lebenden nicht nur der Beschenkte steuererklärungspflichtig nach § 31 ErbStG ist, sondern zusätzlich auch der Schenker selbst. Die Erklärungspflicht bzgl. solcher Vermögensübertragungen geht aber über die Vertragsparteien hinaus, denn tatsächlich sind alle Beteiligten ohne Rücksicht darauf, ob sie selbst steuerpflichtig sind, zur Abgabe einer Erbschaftssteuererklärung zumindest dann verpflichtet, wenn die Finanzbehörde zu einer solchen Abgabe einer Erbschaftsteuererklärung auffordert. Nun könnte man auf die Idee kommen, den Unterschied zwischen der Verpflichtung zu Abgabe von  Erbschaftsteuererklärungen (nämlich nur auf Aufforderung der Finanzverwaltung) und der Abgabe der sonstigen laufenden Steuererklärungen zugunsten des Steuerpflichtigen zur Vermeidung der Abgabe solcher Erklärungen auszunutzen. Man hätte dabei nur § 30 ErbStG übersehen, nach dem der Erwerb solchen Vermögens der Finanzbehörde von den am Geschäft noch lebenden Beteiligten mitzuteilen ist, oder aber vom am jeweiligen Geschäft beteiligten Dritten nach den §§ 33, 34 ErbStG, wie z.B. Notaren, Konsuln, Gerichten oder auch Banken und Versicherungen. Da die Finanzbehörde gleichwohl zumindest teilweise noch auf diese Anzeigen § 30 Abs. 1 ErbStG angewiesen ist, wird eine Nichtanzeige zumindest in solchen Fällen als steuerstrafrechtlich relevant angesehen, wenn die rechtzeitige Anzeige die Finanzbehörde dazu veranlasst hätte eine Erbschaftsteuererklärung anzufordern, aufgrund derer sich eine Steuerlast ergeben hätte.

StBV