BFH: Gewinnerhöhende Auflösung einer § 6b EStG-Rücklage bei Verschmelzung

 

Wird eine GmbH unter Buchwertfortführung zu einem steuerlichen Übertragungsstichtag, der dem Tag nachfolgt, zu dem auch das vierte reguläre Wirtschaftsjahr nach Bildung einer Rücklage nach § 6b EStG endet, verschmolzen, ist die Auflösung der Rücklage (§ 6b Abs. 3 Satz 5 EStG) in der steuerlichen Schlussbilanz der übertragenden Gesellschaft vorzunehmen. Dies hat der BFH mit Urteil vom 29.4.2020 – XI R 39/18 entschieden.

 

Sachverhalt:

Die Klägerin, eine GmbH, ist Gesamtrechtsnachfolgerin der B-GmbH. Die B-GmbH, im Jahre 2011 (Streitjahr) durch ertragsteuerrechtliche Organschaft als Organträgerin mit der Klägerin als Organgesellschaft verbunden, bilanzierte nach einem vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahr (01. Juli bis 30. Juni). Die B-GmbH hatte in ihrem Jahresabschluss zum 30.06.2007 einen Gewinn aus dem Verkauf einer Immobilie 1.260.840,09 gewinnmindernd in eine Rücklage nach § 6b Abs. 3 EStG eingestellt. Im Rahmen einer Außenprüfung wurde dieser Posten in der Steuerbilanz der B-GmbH zum 30.06.2007 auf einen Betrag von 1.240.840,09 € herabgesetzt. Mit notariell beurkundetem Vertrag vom 27.02.2012 wurde die B-GmbH auf die Klägerin verschmolzen (Verschmelzungsstichtag: 01.07.2011). Der Verschmelzung war der Jahresabschluss der B-GmbH zum 30.06.2011 als Schlussbilanz des übertragenden Rechtsträgers zugrunde zu legen. Nach § 1 Nr. 4 des Vertrages sollte die Verschmelzung handelsbilanziell und steuerrechtlich zu Buchwerten erfolgen. Die B-GmbH löste die Rücklage in ihrer Handelsbilanz zum 30.06.2011 in voller Höhe und in ihrer Steuerbilanz zu diesem Stichtag in Höhe von 407.559,09 € gewinnerhöhend auf. Eine gewinnerhöhende Auflösung des verbliebenen Betrages (833.281,00 €) nahm die B-GmbH in ihrer Steuerbilanz nicht vor. Sie war der Auffassung, dass dieser Teil der Rücklage infolge der Verschmelzung noch im Wirtschaftsjahr 2010/2011 auf die Klägerin übergegangen war; dort könne sie auf die Anschaffungskosten für einen Grunderwerb der Y KG (Klägerin als alleinige Kommanditistin der Y KG) übertragen werden.

Im Rahmen einer die B-GmbH betreffenden Außenprüfung für die Jahre 2009 bis 2011 vertraten die Prüfer die Auffassung, die in der Steuerbilanz zum 30.06.2011 noch vorhandene Rücklage (833.281,00 €) sei gemäß § 6b Abs. 3 Satz 5 EStG gewinnerhöhend aufzulösen, da mit Ablauf des 30.06.2011 das vierte auf die Bildung der Rücklage folgende Wirtschaftsjahr der B-GmbH geendet und diese nicht über ein Reinvestitionsobjekt verfügt habe. Daher sei im Wirtschaftsjahr 2010/2011 eine Gewinnerhöhung von 833.281,00 € sowie außerbilanziell ein Gewinnzuschlag nach § 6b Abs. 7 EStG in Höhe von (4 x 6 % = 24 % von 833.281,00 €) 199.987,44 € in Ansatz zu bringen. Der nach erfolglosem Einspruch dagegen erhobene Klage gab das FG statt.

 

Entscheidung des BFH:

Der BFH hält die Revision des FA für begründet, er hat das angefochtene Urteil aufgehoben und die Klage abgewiesen. Im Zuge der (rückwirkenden) Verschmelzung der B-GmbH auf die Klägerin konnte die vormals bei der B-GmbH gebildete Rücklage mit dem verbliebenen Teilbetrag nicht auf die Klägerin übergehen, da zu diesem Zeitpunkt die gesetzlichen Voraussetzungen für eine (zwingende) Auflösung der Rücklage nach § 6b Abs. 3 Satz 5 EStG erfüllt waren. Diese Auflösung ist (ebenso wie der Ansatz eines Zuschlags nach § 6b Abs. 7 EStG) bei der Steuerfestsetzung für das Streitjahr (gegenüber der Klägerin als Rechtsnachfolgerin der B-GmbH) einkommens- und gewerbeertragserhöhend zu berücksichtigen.

Da der übernehmende Rechtsträger mit Wirkung ab dem steuerlichen Übertragungsstichtag (hier: 1.7.2011) in die steuerliche Rechtsstellung der Überträgerin eintritt, bedeutet dies hinsichtlich der hier relevanten Rücklage des § 6b Abs. 3 EStG, dass diese von der Klägerin in der Weise fortzuführen ist, wie sie von der übertragenden Körperschaft hätte fortgeführt werden können bzw. müssen. Wenn aber – wie im Streitfall – die B-GmbH (die Verschmelzung hinweggedacht) die Rücklage am 1.7.2011 nicht mehr hätte „nutzen“ können, weil die Reinvestitionsfrist am 30.6.2011 abgelaufen war und die Rücklage zwingend schon bei der Erstellung der Schlussbilanz der B-GmbH hätte gewinnerhöhend aufgelöst werden müssen, kann sie auch von der Klägerin nicht „genutzt“ werden.

 

BFH-Urteil v. 29.4.2020 – XI R 39/18 >>

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Stand: 24.08.2020

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