Vorsteueraufteilung nach Umsatzschlüssel

 

Bestehen bei Gebäuden, die teilweise umsatzsteuerpflichtig und teilweise umsatzsteuerfrei verwendet werden, erhebliche Unterschiede in der Ausstattung der verwendeten Räume, sind die Vorsteuerbeträge nach dem so genannten objektbezogenen Umsatzschlüssel aufzuteilen. Dies hat der BFH mit Urteil vom 11.11.2020 (XI R 7/20) entschieden und damit seine Rechtsprechung bestätigt.[1]

Im Urteilsfall errichtete die Klägerin in den Jahren 2009 und 2010 einen gemischt genutzten Gebäudekomplex mit einem Supermarkt, der umsatzsteuerpflichtig verpachtet wird, sowie einer Senioren-Wohnanlage, die umsatzsteuerfrei verpachtet wird („Stadtteilzentrum“). Die auf das Gebäude entfallende Vorsteuer teilte die Klägerin nach § 15 Abs. 4 UStG auf. Dies tat sie zunächst nach dem Flächenschlüssel, also dem Anteil der steuerpflichtig verpachteten Flächen des Gebäudes an der Gesamtfläche. Dementsprechend war allerdings nur knapp ein Drittel der Vorsteuer abziehbar. Später machte die Klägerin geltend, dass wegen der erheblichen Ausstattungsunterschiede der verpachteten Flächen die Vorsteueraufteilung nach dem Umsatzschlüssel vorzunehmen sei, so dass ca. die Hälfte der Vorsteuer abziehbar sei, also dem Anteil der steuerpflichtigen Umsätze des Gebäudes an den gesamten Umsätzen. Dies lehnte das Finanzamt ab. Das „Stadtteilzentrum“ sei – ungeachtet seiner grundbuchrechtlichen Teilung – ein einheitliches Gebäude und die Eingangsleistungen seien trotz der erheblichen Ausstattungsunterschiede der Flächen (Supermarkt einerseits, Seniorenwohnanlage andererseits) im Wesentlichen gleichartig.

Der BFH beurteilte dies anders und entschied, dass unter der Prämisse, dass ein einheitliches Gebäude vorliegt, im Streitfall der Umsatzschlüssel anwendbar sei. Steuerpflichtig genutzt werde umsatzsteuerrechtlich ein bestimmter Prozentsatz des „Stadtteilzentrums“, was den Rückgriff auf die konkrete Ausstattung eines bestimmten Gebäudeteils ausschließe. Außerdem müsse nicht der Steuerpflichtige beweisen, dass der Umsatzschlüssel präziser ist als ein Flächenschlüssel – vielmehr dürfe das Finanzamt den Flächenschlüssel nur anwenden, wenn er präziser ist.

Dass die Klägerin selbst zunächst zur Vorsteueraufteilung den Flächenschlüssel gewählt hatte, war aus Sicht des BFH ebenfalls unschädlich, weil keine Bindung an den vom Steuerpflichtigen gewählten Schlüssel besteht, wenn dieser nicht sachgerecht ist. Der BFH konnte den Streitfall allerdings nicht selbst abschließend entscheiden, denn das FG, an das der Rechtsstreit zurückverwiesen wurde, muss noch die Höhe der geltend gemachten Vorsteuerbeträge prüfen sowie ermitteln, ob Rechnungen vorlagen, die in den Streitjahren den Vorsteuerabzug erlaubten.

Praxishinweise

Der BFH hatte im Anschluss an das EuGH-Urteil vom 9.6.2016[2], entschieden, dass bei der Herstellung eines gemischt genutzten Gebäudes – im Gegensatz zu den laufenden Aufwendungen – für die Aufteilung der Vorsteuer nicht darauf abgestellt werden kann, welche Aufwendungen in bestimmte Teile des Gebäudes eingehen; vielmehr kommt es insoweit auf die Verwendungsverhältnisse des gesamten Gebäudes an. Bei der Vorsteueraufteilung ermöglicht der objektbezogene Flächenschlüssel zwar regelmäßig eine sachgerechtere und präzisere Berechnung des anteiligen Vorsteuerabzugs als der Umsatzschlüssel. Allerdings sind die Vorsteuerbeträge nach dem objektbezogenen (also dem gebäudebezogenen) Umsatzschlüssel aufzuteilen, wenn erhebliche Unterschiede in der Ausstattung der verschiedenen Zwecken dienenden Räume bestehen.

Der BFH ist im hier vorgestellten Urteil nur auf den objektbezogenen Umsatzschlüssel eingegangen, nicht aber auf den Gesamtumsatzschlüssel, der im Einzelfall ebenfalls präziser sein kann als der Flächenschlüssel. Dies kann etwa bei Verwaltungsgebäuden der Fall sein.

In den vergangenen Jahren hat der BFH mehrfach ähnlich wie im aktuellen Fall geurteilt[3],  so dass die Rechtsprechung als gesichert gilt – und zwar obwohl § 15 Abs. 3 Satz 3 UStG eigentlich verfügt: „Eine Ermittlung des nicht abziehbaren Teils der Vorsteuerbeträge nach dem Verhältnis der Umsätze, die den Vorsteuerabzug ausschließen, zu den Umsätzen, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, ist nur zulässig, wenn keine andere wirtschaftliche Zurechnung möglich ist.“ Bei der Prüfung, welcher Verteilungsschlüssel bei einem gemischt genutzten Gebäude maßgebend ist, sollte der steuerliche Berater mithin folgende Rangfolge beachten:

 

Die bauliche Gestaltung der unterschiedlichen Gebäudeeinheiten und deren Ausstattung sind nahezu identisch: Es ist der objektbezogene Flächenschlüssel anzuwenden.

 

Die bauliche Gestaltung oder die Ausstattung der Räumlichkeiten weisen erhebliche Unterschiede auf und durch die Nutzung des Gebäudes werden unmittelbar Ausgangsumsätze (Mieteinnahmen) erzielt: Es gilt der objektbezogene Umsatzschlüssel. Bei zeitlich abwechselnder Nutzung derselben Flächen kann auch eine Aufteilung nach Nutzungszeiten erforderlich sein.

 

Die Aufwendungen stehen nicht im Zusammenhang mit einer bestimmten (Vermietungs-) Tätigkeit, sondern mit der wirtschaftlichen Gesamttätigkeit des Unternehmers (zum Beispiel bei Verwaltungsgebäuden): Es gilt der Gesamtumsatzschlüssel.

 

 

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Zum EuGH-Urteil v. 9.6.20216, C-332/14 vgl. auch Grune, AktStR 2016, 627.

 

 

[1] BFH-Urteil vom 11.11.2020, XI R 7/20, NWB DAAAH-71713, DStR 2021 S. 417 Nr. 7

[2] EuGH-Urteil vom 9.6.2016, C-332/14, NWB CAAAF-75425

[3] Vgl. auch BFH-Urteil vom 24.4.2013, XI R 25/10, BStBl II 2014, 346; BFH-Urteil vom 3.7.2014,
V R 2/10, BFH/NV 2014 S. 1699 Nr. 10

 

Stand: 09.03.2021

StBV