Bereits seit vielen Jahren ist streitig, unter welchen weiteren Voraussetzungen eine Personengesellschaft Organ im Rahmen einer umsatzsteuerlichen Organschaft sein kann. Mit einer ganzen Serie von Urteilen hatten EuGH und BFH zwar geklärt, dass Personengesellschaften ein solches Organ sein können. Jedoch blieb dies nach Ansicht des BFH und der deutschen Finanzverwaltung auf die Fälle beschränkt, in denen Gesellschafter der Personengesellschaft neben dem Organträger nur Personen sind, die auch in das Unternehmen des Organträgers finanziell eingegliedert sind. Das heißt: „Außenstehende“ Personen, die nicht sowohl an der Mutter- als auch an der Tochtergesellschaft beteiligt sind, schließen die Annahme einer Organschaft mit einer Personengesellschaft als Organgesellschaft nach deutschem Verständnis aus. Doch aktuell hat der EuGH dieser einschränkenden Sichtweise eine Absage erteilt: Sind neben der „Ober-GmbH“ auch „außenstehende“ natürliche Personen an der „Unter-Personengesellschaft“ beteiligt, kann dennoch eine Organschaft vorliegen.[1]

 

Es ging – etwas vereinfacht – um folgenden Sachverhalt:

Der PD-GmbH & Co. KG gehörten die A-GmbH als Komplementärin sowie die M-GmbH, eine GbR und drei natürliche Personen als Kommanditisten an. Jeder Gesellschafter hatte eine Stimme, nur die M-GmbH besaß sechs Stimmen. Bei einer Abstimmung mit einfacher Mehrheit konnte die M-GmbH also ihren Willen in der Tochtergesellschaft durchsetzen.

Die PD-GmbH & Co. KG war in wirtschaftlicher und organisatorischer Hinsicht in die M-GmbH eingegliedert, und zwischen ihnen bestanden umfangreiche Leistungsbeziehungen. Sie ging davon aus, dass sie auch finanziell in die M-GmbH eingegliedert gewesen sei, so dass sie und die M-GmbH eine Organschaft gebildet hätten.

Das Finanzamt war dagegen der Auffassung, es habe keine Organschaft zwischen der PD-GmbH & Co. KG und der M-GmbH vorgelegen, da PD nicht finanziell in Letztere eingegliedert gewesen sei. Nach Abschnitt 2.8 Abs. 5a Satz 1 UStAE setze eine Organschaft voraus, dass Gesellschafter der betreffenden Personengesellschaft neben dem Organträger nur Personen seien, die finanziell in das Unternehmen des Organträgers eingegliedert seien. Im vorliegenden Fall sei das Kriterium der finanziellen Eingliederung in das Unternehmen des Organträgers nicht erfüllt, denn zu den Kommanditisten der PD-GmbH & Co. KG gehörten neben der M-GmbH und der A-GmbH auch natürliche Personen. Daher setzte das Finanzamt Umsatzsteuer für die PD-GmbH & Co. KG fest. Das FG Berlin-Brandenburg hat im Rahmen der diesbezüglichen Klage beschlossen, das Verfahren auszusetzen und den EuGH anzurufen. Dieser hat nun entschieden, dass die PD GmbH & Co. KG in die M-GmbH finanziell eingegliedert sein kann, so dass insoweit eine Organschaft – entgegen der Sichtweise der deutschen Finanzverwaltung – angenommen werden kann (vgl. hierzu auch unsere Meldung v. 19.4.2021).

 

Begründung:

Art. 11 der MwStSystRL sieht in Abs. 1 vor, dass jeder Mitgliedstaat in seinem Gebiet ansässige Personen, die zwar rechtlich unabhängig, aber dennoch eng miteinander verbunden sind, zusammen als einen Steuerpflichtigen behandeln kann. Die Voraussetzung des Vorliegens einer engen Verbindung durch finanzielle Beziehungen darf aber nicht restriktiv ausgelegt werden. Mitgliedstaaten dürfen zum Nachweis des Vorliegens einer engen Verbindung durch finanzielle Beziehungen keine Kriterien heranziehen, die über die Voraussetzungen des Art. 11 MwStSystRL hinausgehen.

 

Europarechtlich ist die Inanspruchnahme der Regelung über die Mehrwertsteuergruppe nicht allein den Einheiten vorbehalten, die sich in einem Unterordnungsverhältnis zum Organträger der betreffenden Unternehmensgruppe befinden und bei denen ausschließlich finanziell eingegliederte Gesellschafter beteiligt sind. Kann eine Gesellschaft ihren Willen bei der Untergesellschaft durch mehrheitlich gefasste Beschlüsse durchsetzen, kann das Bestehen enger Verbindungen durch finanzielle Beziehungen vermutet werden.

 

Die Tatsache, dass nach deutschem Recht der Gesellschaftsvertrag von Personengesellschaften prinzipiell formlos geschlossen oder geändert werden kann, führt für die Finanzverwaltung zwar gegebenenfalls zu Beweisschwierigkeiten hinsichtlich des Vorliegens einer Mehrwertsteuergruppe. Diese Rechtsunsicherheit ergibt sich jedoch nicht aus der Anwendung der Regelung über die Mehrwertsteuergruppe, sondern aus der Anwendung der Formerfordernisse, denen die Errichtung und die Änderung des Gesellschaftsvertrags von Personengesellschaften nach deutschem Recht unterliegen. Mitgliedstaaten steht es aber nicht frei, sich auf Besonderheiten ihres nationalen Rechts zu berufen, um den in Art. 11 Abs. 1 MwStSystRL aufgestellten Voraussetzungen eine weitere hinzuzufügen.

 

Würde der Grundsatz der Rechtssicherheit Personengesellschaften die Bildung von Mehrwertsteuergruppen allein deshalb verwehren, weil ihre Gesellschaftsverträge nach nationalem Recht rein mündlich geschlossen und geändert werden können, liefe dies im Übrigen darauf hinaus, die Vereinbarkeit aller mündlichen Vereinbarungen, die Rechtsfolgen im Bereich der Mehrwertsteuer haben, mit diesem Grundsatz in Frage zu stellen. Daraus folgt, dass sich die Auffassung der deutschen Finanzverwaltung, wonach ein finanziell nicht eingegliederter Gesellschafter die Organschaft ausschließt, nicht mit Art. 11 Abs. 1 MwStSystRL im Einklang steht. Vielmehr hat Deutschland der Bestimmung ein weiteres Tatbestandsmerkmal hinzugefügt, was einem Mitgliedstaat jedoch nicht zusteht.

 

Zwar ist einem Mitgliedstaat zuzubilligen, einzelne Regelungen im Rahmen seines Ermessens bestimmten Beschränkungen zu unterwerfen, um missbräuchliche Praktiken oder Verhaltensweisen und die Steuerhinterziehung oder ‑umgehung zu vermeiden. Eine missbräuchliche Praxis in diesem Sinne liegt aber nur dann vor, wenn aus einer Reihe objektiver Anhaltspunkte ersichtlich ist, dass mit den fraglichen Umsätzen im Wesentlichen ein Steuervorteil erlangt werden soll. Zugegebenermaßen ist es für die Finanzverwaltung schwieriger, bestimmte Sachverhalte (hier: die finanzielle Eingliederung) zu ermitteln und zu beurteilen, wenn auch mündliche Vereinbarungen und Änderungen steuerlich relevant sein können. Gleichwohl führt die Möglichkeit, Mitglied einer Mehrwertsteuergruppe zu werden, nicht unweigerlich zur Gefahr einer Steuerhinterziehung oder ‑umgehung.

 

Praxishinweise

Mit der Entscheidung des EuGH ist ein weiteres Kapital in den jahrelangen Rechtsstreitigkeiten zum Vorliegen einer Organschaft aufgeschlagen worden. BFH und EuGH hatten sich in den Jahren 2015 und 2016 mehrfach zu Fragen der umsatzsteuerrechtlichen Organschaft geäußert. Von besonderer Relevanz war und ist dabei die grundsätzliche Aussage, dass auch eine Personengesellschaft eine Organgesellschaft sein kann.[2]

Die Urteile hatten die Finanzverwaltung zur Änderung des UStAE gezwungen. Es gab zwar noch eine Übergangsfrist bis zum 31.12.2018. Seitdem sind die neuen Grundsätze jedoch zwingend anzuwenden. In Abschn. 2.8 UStAE heißt es nun unter anderem: „Eine Personengesellschaft kann ausnahmsweise wie eine juristische Person als eingegliedert im Sinne des § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG anzusehen sein, wenn die finanzielle Eingliederung wie bei einer juristischen Person zu bejahen ist …. Die finanzielle Eingliederung einer Personengesellschaft setzt voraus, dass Gesellschafter der Personengesellschaft neben dem Organträger nur Personen sind, die nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG in das Unternehmen des Organträgers finanziell eingegliedert sind, so dass die erforderliche Durchgriffsmöglichkeit selbst bei der stets möglichen Anwendung des Einstimmigkeitsprinzips gewährleistet ist ….“

Damit waren viele Unternehmen – auch unerwünschter Weise – als Organschaft anzusehen. Zur Vermeidung ungewollter Organschaften wurde in der Literatur daher zuweilen die Aufnahme eines Minderheitsgesellschafters oder einer Fremdgeschäftsführung empfohlen, auch als Ehegattenmodell[3] bezeichnet.

Unabhängig von der Frage, ob solche Maßnahmen aus tatsächlicher Sicht heraus sinnvoll waren, muss aus heutiger Sicht festgestellt werden, da sie bei konsequenter Anwendung des aktuellen EuGH-Urteils wohl nicht mehr lange tauglich sein werden. Allerdings können sich Steuerpflichtige bis auf Weiteres noch auf die Regelungen des UStAE stützen.

Andere wiederum befürworten das Vorliegen einer Organschaft in Fällen wie dem des Besprechungsurteils. Diese sollten sich nun auf die aktuelle EuGH-Entscheidung berufen.

Letztlich sei darauf hingewiesen, dass der EuGH weitere Vorlagefragen zum Thema „Organschaft“ beantworten muss. Der XI. Senat des BFH hat dem EuGH mit Vorlagebeschluss vom 11.12.2019 die Frage gestellt, ob die deutsche Organschaftsbesteuerung überhaupt mit dem EU-Recht konform ist. In wenigen Worten ausgedrückt will er wissen, ob es dem EU-Recht entspricht, dass im Rahmen einer umsatzsteuerlichen Organschaft der Organträger als Steuerschuldner gilt und nicht der Organkreis als solcher, ob also einer – in Deutschland nicht vorhandenen – Gruppenbesteuerung der Vorzug zu geben wäre.[4] Der V. Senat des BFH hat sich gleichfalls an den EuGH gewandt. Er hält die Auffassung des XI. Senats für falsch. Ihm sei jedoch eine eigene Entscheidung in dem zugrundeliegenden Fall verwehrt. Der V. Senat weist explizit darauf hin, dass die Behandlung der Mehrwertsteuergruppe als Steuerpflichtigen zu erheblichen Steuerausfällen führen würde und fragt den EuGH, ob die deutsche Handhabung entsprechend § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG weiter Bestand haben kann oder ob nur eine gesonderte „Mehrwertsteuergruppe“ die Umsatzsteuer schuldet bzw. schulden kann.[5]

 

 

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[1] EuGH-Urteil vom 15.4.2021, C-868/19, NWB WAAAH-76513

[2] BFH-Urteile vom 2.12.2015, V R 25/13, V R 15/14, V R 67/14; vom 19.1.2016, XI R 38/12; vom 6.4.2016,
V R 6/14; vom 1.6.2016, XI R 17/11; vom 10.8.2016, XI R 41/14; vom 24.8.2016, V R 36/15;
vom 12.10.2016, XI R 30/14 und vom 15.12.2016, V R 14/16; EuGH-Entscheidungen vom 16.7.2015,
C-108/14, Larentia + Minerva, und C-109/14, Marenave

[3] Vgl. Trinks, NWB- Expertenblog, zu möglichen praktischen Folgen des aktuellen EuGH-Urteils,
„EuGH: Personengesellschaft doch Mitglied der USt-Organschaft – Beraterhaftung für „Ehegattenmodell“?“

[4] BFH-Beschluss vom 11.12.2019, XI R 16/18, BFH/NV 2020 S. 598 Nr. 6, NWB TAAAH-45293

[5] BFH-Beschluss vom 7.5.2020, V R 40/19, BFH/NV 2020 S. 839 Nr. 9, NWB WAAAH-51169

 

 

 

 

Stand: 21.05.2021

StBV